Anayasa Mahkemesi Başkanlığından: Esas Sayısı : 2005/73 Karar Sayısı : 2008/59 Karar Günü : 21.2.2008 İTİRAZ
YOLUNA BAŞVURAN : Danıştay Üçüncü Daire İTİRAZIN
KONUSU : 6.6.2002 günlü, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun
12. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (a) bendinin, Anayasa’nın 2. ve 73.
maddelerine aykırılığı savıyla iptali istemidir. I
- OLAY 4760 sayılı Özel
Tüketim Vergisi Kanunu’na ekli (I) sayılı listenin (A) ve (B) cetvellerinde
yer alan mallara ilişkin özel tüketim vergisi tutarlarının yeniden
belirlenmesi yolundaki 10.12.2003 günlü, 2003/6607 sayılı Bakanlar Kurulu
Kararnamesi eki Kararın iptali istemiyle açılan davada, itiraz konusu kuralın
Anayasa’ya aykırı olduğu kanısına varan Danıştay Üçüncü Daire iptali için
başvurmuştur. II
- İTİRAZIN GEREKÇESİ Başvuru kararı aynen şöyledir: “Jet
Turizm Uluslararası Yolcu Taşımacılığı Ticaret Limited
Şirketi tarafından, 3.1.2004 gün ve 25335 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak
yürürlüğe giren ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’na ekli (I) sayılı
listede yer alan mallar için maktu vergi tutarları belirlenmesine ilişkin
10.12.2003 gün ve 2003/6607 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına ek Kararın iptali
istemiyle Başbakanlık ve Maliye Bakanlığı’na karşı açılan davaya ait dosya
incelenerek gereği görüşüldü. 4760 sayılı
Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesinin 1’inci fıkrasının (a)
bendinde, Yasa’ya ekli (I) sayılı listedeki malların ithalatçıları veya
rafineriler dahil, imal edenler tarafından
tesliminin, bir defaya mahsus olmak üzere özel tüketim vergisine tabi olduğu
kurala bağlanmış, 4’üncü maddesinde bu malları imal ve ithal edenler, bu
verginin mükellefi kabul edilmiştir. 4760 sayılı Yasa’ya
eklenen (A) ve (B) işaretli iki ayrı cetvelden oluşan (I) sayılı listede; Gümrük
Tarife İstatistik Pozisyonları gösterilen mallar için Yasa’nın 11’inci
maddesinin 1’inci fıkrası gereğince vergilendirme ölçüsü olan kilogram, litre
veya metreküp birimine ve verginin bu listede öngörülen tutarda alınmasını
düzenleyen 12’nci maddesine göre maktu vergi tutarları gösterilmiştir. Verginin oranı ve tutarına ilişkin 12’nci maddenin 2’nci
fıkrasının (a) bendinde ise Bakanlar Kuruluna, topluca veya ayrı ayrı olmak üzere (I) sayılı listedeki mallar için uygulanan
maktu vergi tutarlarını; her bir mal itibarıyla en yüksek vergi tutarının
yarısına kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye, bu sınırlar içinde mal
cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın şekline göre farklı
tutarlar tespit yetkisi tanınmıştır. Davaya konu
yapılan 2003/6607 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına ek Karar, bu yetkiye
dayanılarak yürürlüğe konulmuştur. 4760 sayılı Yasa’ya ekli
(I) sayılı listenin (A) cetvelinde yer alan mallardan özel bir işleme tabi
tutulacak hafif yağlar ve müstahzarları, uçak benzini, benzin tipi jet
yakıtı, kerosen, petrol gazları ve diğer gazlı
hidrokarbonlar, kalsine edilmiş veya edilmemiş
petrol kokları, petrol yağlarının veya bitümenli
minerallerden elde edilen yağların diğer kalıntıları için kilogram veya litre
birimine göre 1000 (TL) maktu özel tüketim vergisi belirlenmişken; dava
konusu Kararname eki Kararın 1’inci maddesiyle aynı mallar için vergi tutarı,
(0) sıfır olarak yeniden tespit edilmiştir. Dairemizin E:2004/498 sayılı dosyasında incelenmekte olan dava,
karayoluyla yolcu taşımacılığı yapan bir ticaret şirketi tarafından açılmış
ve dava dilekçesinde; davaya konu yapılan 2003/6607 sayılı Bakanlar Kurulu
Kararına ek Kararın 1’inci maddesi ile uçak benzini için özel tüketim
vergisinin sıfır (0) olarak tespit edilmesinin rekabet eşitliğini karayolu
taşımacılığı aleyhine bozduğunu, 4760 sayılı Yasa’nın 12’nci maddesinin 2’nci
fıkrasının (a) bendinde Bakanlar Kuruluna tanınan yetkinin Anayasa’nın 2’nci
ve 73’üncü maddelerine aykırı olduğunu ileri sürmüştür. Anayasa’nın
vergi ödevini düzenleyen 73’üncü maddesinin üçüncü fıkrası; vergi, resim,
harç ve benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulup, değiştirilmesi ve
kaldırılmasını öngörmekle benimsediği yasallık ilkesi gereğince vergi koyup,
kaldırmak veya değiştirmek konusunda yetkili organ, yasama organıdır. Aynı
maddenin son fıkrası, yasama organının bu yetkisini; kanunun belirttiği
yukarı ve aşağı sınırlar içinde kalmak koşuluyla vergi yasalarında öngörülen
muaflık ve istisnalar, indirimler ve vergi oranlarına ilişkin hükümlerde
değişiklik yapmak yönünden Bakanlar Kuruluna devretmesine olanak tanımıştır.
Yetki devrine olanak tanıyan ve yasallık ilkesine istisna oluşturan bu kural,
vergi koyma ve konulmuş bir vergiyi kaldırma yetkisini kapsamamaktadır. Bu
nedenle vergi koyma ve kaldırma yetkisi, yasama organının devredilemez
yetkilerindendir. 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 12’nci maddesinin
2’nci fıkrasının (a) bendinde öngörülen, Bakanlar Kurulunun (I) sayılı
listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarını, her bir mal itibarıyla
en yüksek vergi tutarının yarısına kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye,
bu sınırlar içinde mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın
şekline göre farklı tutarlar tespit etmeye yetkili olduğuna ilişkin
düzenleme, Anayasa’nın 73’üncü maddesinin yetki devrine ilişkin son fıkra
hükmüne uygun düşmemektedir: 1 - (I)
sayılı listedeki malların özelliğine göre vergilendirme ölçüsü olarak belirlenen
her biriminden alınacak vergi tutarları gösterilmek suretiyle bu mallar,
maktu vergiye tabi tutulmuştur. Anayasa’nın 73’üncü maddesinin son fıkrası
vergi miktarını değiştirme yetkisini kapsamamaktadır. Sadece vergi
oranlarının yasada öngörülen üst ve alt sınırlar arasında değiştirilmesi
yetkisi, miktarı yasada gösterilen vergileri değiştirme yetkisinin dışında
kaldığından yasama organının Bakanlar Kuruluna, maktu vergileri tespit yetkisini
devredemeyeceği sonucuna ulaşılmaktadır. 2 - Maktu
vergi tutarının sıfıra kadar indirilmesi yetkisi, verginin kaldırılması
sonucunu doğurmaktadır. 4760 sayılı Yasa’nın 12’nci maddesinin 2’nci
fıkrasının (a) bendinde yer alan maktu vergi tutarlarını sıfıra kadar
indirmek suretiyle tespit yetkisinin Bakanlar Kurulunca kullanılabileceğine
ilişkin kural, Anayasal temelden yoksundur. Davaya konu
yapılan 2003/6607 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına ek Kararın 1’inci
maddesiyle (I) sayılı listenin (A) Cetvelinde, uçak benzini ile yukarıda
değinilen bazı mallar için maktu vergi tutarının sıfır olarak yürürlüğe
konulmasına ilişkin tespit, Anayasal temelden yoksun olan bu kurala
dayanmaktadır. 3 - Bilindiği gibi ithalatçı veya imalatçılar
tarafından özel tüketim vergisine tabi malların teslimi nedeniyle yüklenilen
vergi, fiyat mekanizması yoluyla bu malların nihai tüketicisine kadar
uzanarak yansımaktadır. Dolayısıyla, Yasa’nın vergi
konusuna aldığı bir mal için öngörülen maktu verginin sıfır olarak tespiti,
bu malın vergisiz teslimi anlamına geldiğinden, vergi yükünün adil ve dengeli
dağılımını sağlamak amacıyla yasallık ilkesinin de bir gereği olarak Anayasadan
dolayı yasa yapıcının kurduğu denge, maktu vergi tutarı sıfır olarak saptanan
malları teslim edenler lehine bozulmaktadır. Bu bozulma, söz konusu
malların intikal ettiği diğer mal ve hizmetlerin nihai kullanıcısına dek
uzanmaktadır. Bu sonuç, Anayasa’nın 73’üncü maddesinin son fıkrasına ilişkin
gerekçede belirtilen 4760 sayılı Yasa’nın 12’nci maddesinin 3’üncü fıkrasında
yasa yapıcının gözettiği amaca da aykırıdır. Bilindiği gibi
söz konusu 3’üncü fıkrada; (I) sayılı listede belirlenen maktu vergi
tutarlarının, her ay, bir önceki ayda uygulanan vergi tutarları esas alınmak
üzere Devlet İstatistik Enstitüsü tarafından aylık olarak duyurulan toptan
eşya fiyat endeksinde önceki aya göre oluşan değişim oranında ve söz konusu
duyuruyu izleyen günden başlayarak değişmesi öngörülmüştür. Bu
düzenleme aynı zamanda Anayasa’nın 73’üncü maddesinin son fıkrasının
öngörülen amacının gerçekleştirilmesi, daha açık anlatımla vergi tutarının
fiyat hareketleri karşısında değer yitirmesini önlemek amacının
göstergesidir. Yukarıda belirtilen
tüm nedenlerle, davacı tarafından ileri sürülen Anayasa’nın 2’nci ve 73’üncü
maddelerine aykırı olduğu yönündeki iddia ciddi görüldüğünden, 4760 sayılı
Yasa’nın 12’nci maddenin 2’nci fıkrasının (a) bendinde yer alan ve Bakanlar
Kuruluna, ... “(I) sayılı listedeki mallar için uygulanan
maktu vergi tutarlarını, her bir mal itibarıyla en yüksek vergi tutarının
yarısına kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye, bu sınırlar içinde mal
cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın şekline göre farklı
tutarlar tespit etmeye” yetki tanıyan düzenlemenin iptali istemiyle ve 2949
sayılı Yasa’nın 28’inci maddesinin 1’inci fıkrası uyarınca Anayasa Mahkemesi’ne
başvurulmasına; dava dosyasındaki belgelerin onaylı birer örneğinin Anayasa
Mahkemesi Başkanlığına gönderilmesine ve Anayasa Mahkemesi’nce itiraz yoluyla
yapılan başvuru hakkında karar verilmesine kadar yargılamanın ertelenmesine,
26.4.2005 tarihinde oybirliği ile karar verildi.” III
- YASA METİNLERİ A
- İtiraz Konusu Yasa Kuralı 6.6.2002 günlü, 4760 sayılı Özel Tüketim
Vergisi Kanunu’nun 12. maddesinin (1) numaralı fıkrası ile (2) numaralı
fıkrasının itiraz konusu (a) bendi şöyledir: “Oran
veya tutar MADDE
12- 1. Özel tüketim vergisi, bu Kanuna ekli listelerde yazılı malların
karşılarında gösterilen tutar ve/veya oranlarda alınır. 2. Bakanlar Kurulu, topluca veya ayrı ayrı olmak üzere; a) (I)
sayılı listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarını, her bir mal
itibarıyla en yüksek vergi tutarının yarısına kadar artırmaya, sıfıra kadar
indirmeye, bu sınırlar içinde mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri
veya ithalatın şekline göre farklı tutarlar tespit etmeye, … Yetkilidir.” B
- Dayanılan Anayasa Kuralları Başvuru kararında Anayasa’nın 2. ve 73.
maddelerine dayanılmıştır. IV
- İLK İNCELEME Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü’nün 8.
maddesi gereğince, Haşim KILIÇ, Sacit ADALI, Fulya
KANTARCIOĞLU, Tülay TUĞCU, Ahmet AKYALÇIN, Mehmet ERTEN, Mustafa YILDIRIM,
Cafer ŞAT, A.Necmi ÖZLER, Ali GÜZEL ve Serdar ÖZGÜLDÜR’ün katılımlarıyla 11.7.2005 tarihinde yapılan
ilk inceleme toplantısında, dosyada eksiklik bulunmadığından işin esasının
incelenmesine, oybirliğiyle karar verilmiştir. V
- ESASIN İNCELENMESİ Başvuru kararı ve ekleri, işin esasına
ilişkin rapor, itiraz konusu Yasa kuralı, dayanılan Anayasa kuralları ve bunların
gerekçeleri ile diğer yasama belgeleri okunup incelendikten sonra gereği
görüşülüp düşünüldü: A
- Anlam ve Kapsam 6.6.2002 günlü, 4760 sayılı Özel Tüketim
Vergisi Kanunu ile 1.8.2002 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren
özel tüketim vergisi, tek aşamalı dolaylı bir vergidir. Bu verginin kapsamına
giren mallar, 4760 sayılı Yasa’ya ekli dört ayrı listede sıralanmıştır. Yasa’nın
genel gerekçesinde, bu malların vergilendirilmesine ilişkin
oldukça karmaşık hale gelen
mevcut yapının basitleştirilmesinin sağlanması ve öte yandan dolaylı vergiler
alanında Avrupa Birliği müktesabatına uyum
sağlanması, Yasa’nın hedefleri arasında gösterilmiştir. Yasa’ya ekli (I) sayılı liste, (A) ve
(B) cetveli olarak ikiye ayrılmış ve listede yer alan malların Gümrük Tarife
İstatistik Pozisyon Numaraları, isimleri tek tek
sıralanmış, karşılarında da kilogram, litre veya metreküp olarak belirtilen birimler
itibariyle özel tüketim vergisi tutarları gösterilmiştir. Buna göre bu mallar
için özel tüketim vergisi “maktu” olarak belirlenmiştir. Daha sonra çıkarılan
kimi yasalarla, 4760 sayılı Yasa’ya ekli (I) sayılı listede yer alan mallarda
ve bunlara ilişkin özel tüketim vergisi tutarlarında değişiklikler
yapılmıştır. Yasa’nın “Oran veya tutar” başlıklı 12.
maddesinin birinci fıkrasında, “Özel tüketim
vergisi, bu Kanuna ekli listelerde yazılı malların karşılarında gösterilen
tutar ve/veya oranlarda alınır” ve ikinci fıkrasında ise, “Bakanlar Kurulu, topluca veya ayrı ayrı olmak üzere;” denildikten sonra itiraz konusu
(a) bendinde, “(I) sayılı listedeki
mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarını, her bir mal itibarıyla en
yüksek vergi tutarının yarısına kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye, bu
sınırlar içinde mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın
şekline göre farklı tutarlar tespit etmeye, … Yetkilidir”
denilmiştir. Buna göre Bakanlar
Kurulu, topluca veya ayrı ayrı olmak üzere; Yasa’ya ekli (I) sayılı listedeki
mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarını, her bir mal itibarıyla en
yüksek vergi tutarının yarısına kadar artırabilecek, sıfıra kadar indirebilecek,
bu sınırlar içinde mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın
şekline göre farklı tutarlar tespit edebilecektir. B
- Anayasa’ya Aykırılık Sorunu Başvuru kararında,
Anayasa’nın 73. maddesinin son fıkrasında, vergi oranlarını yasada öngörülen
yukarı ve aşağı sınırlar içinde değiştirme yetkisinin Bakanlar Kurulu’na
verilebileceğinin belirtildiği, bunun, Bakanlar Kurulu’na vergi miktarlarını
da değiştirme yetkisinin verilebileceği anlamını taşımadığı, bu nedenle
itiraz konusu kural ile Bakanlar Kurulu’na verilen vergi tutarlarını
değiştirme yetkisinin, Anayasa’nın 73. maddesinin son fıkrasına aykırı
olduğu, öte yandan, maktu vergi tutarını sıfıra kadar indirme yetkisinin
Bakanlar Kurulu’na verilmesinin, verginin Bakanlar Kurulu’nca kaldırılması
sonucunu doğurduğu, yasakoyucunun özel tüketim
vergisi kapsamına aldığı bir mal için öngörülen maktu vergi tutarını sıfıra
kadar indirme yetkisinin Bakanlar Kurulu’na bırakılmasının, o malın vergisiz
teslimi anlamına geldiği, özel tüketim vergisinin yansıtılabilir olması
nedeniyle, maktu vergi tutarı Bakanlar Kurulu’nca sıfır olarak belirlenen
malların hem mükellefleri hem de tüketicileri lehine vergi adaletinin
bozulacağı, vergi tutarının sıfır olarak belirlenmesinin ayrıca 4760 sayılı
Yasa’nın 12. maddesinin üçüncü fıkrasında yasakoyucunun
gözettiği amaca da aykırı olduğu, bu nedenlerle itiraz konusu kuralın, Anayasa’nın
2. ve 73. maddelerine aykırı olduğu ve iptali gerektiği ileri sürülmüştür. Anayasa’nın 2. maddesinde, Türkiye
Cumhuriyeti’nin bir hukuk devleti olduğu belirtilmiştir. Hukuk devleti, eylem
ve işlemleri hukuka uygun olan, insan haklarına dayanan, bu hak ve
özgürlükleri koruyup güçlendiren, her alanda adil bir hukuk düzeni kurup bunu
geliştirerek sürdüren, Anayasa’ya aykırı durum ve tutumlardan kaçınan,
hukukun üstün kurallarıyla kendini bağlı sayan ve yargı denetimine açık olan
devlettir. Anayasa’nın 73. maddesinin birinci
fıkrasında, herkesin, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre,
vergi ödemekle yükümlü olduğu belirtilmiş ve diğer fıkralarında da bu
yükümlülüğün ilkeleri gösterilmiştir. Maddenin üçüncü
fıkrasında, “Vergi, resim, harç ve
benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.”
denilerek verginin kanuniliği ilkesi benimsenmiştir. Verginin kanuniliği
ilkesi, takdire dayalı keyfî uygulamaları önleyecek sınırlamaların yasada yer
almasını gerektirmekte ve vergi yükümlülüğüne ilişkin düzenlemelerin
konulması, değiştirilmesi veya kaldırılmasının yasa ile yapılmasını zorunlu
kılmaktadır. Buna göre vergide,
yükümlü, matrah, oran, tarh, tahakkuk, tahsil, uygulanacak yaptırımlar ve
zamanaşımı gibi konuların yasayla düzenlenmesi zorunludur. Anayasa’nın 73.
maddesinin dördüncü fıkrasında ise, “Vergi,
resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve
indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve
aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna
verilebilir” denilmektedir. Bakanlar Kurulu’na ancak vergi, resim, harç
ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle
oranlarına ilişkin hükümlerinde değişiklik yapabilme yetkisi verilebilecektir.
Bakanlar Kurulu’na yetki verilirken bu yetkinin kullanılabileceği alt ve üst
sınırların da yasada belirtilmesi gerekmektedir. İtiraz konusu kuralda,
Bakanlar Kurulu’na, 4760 sayılı Yasa’ya ekli (I) sayılı listedeki mallar için
uygulanan maktu vergi tutarlarını, her bir mal itibarıyla en yüksek vergi
tutarının yarısına kadar artırma, sıfıra kadar indirme, bu sınırlar içinde
mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın şekline göre
farklı tutarlar tespit etme yetkisi verilmiştir. Anayasa’nın 73. maddesinin son
fıkrasında, vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar
ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde Bakanlar Kurulu’na
verilebileceği belirtilen değişiklik yapma yetkisi, maktu vergi tutarlarını
da kapsamaktadır. 4760 sayılı Yasa’ya ekli (I) sayılı
listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarını, yasayla belirlenen
alt ve üst sınırlar içerisinde değiştirme ve bu sınırlar içinde kalmak
kaydıyla, mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın şekline
göre farklı tutarlar tespit etme yetkisinin Bakanlar Kurulu’na verilmesine
ilişkin itiraz konusu kuralda, Anayasa’nın 73. maddesinin son fıkrasına aykırılık
yoktur. Öte yandan, vergi oran ya da
tutarlarının, yasanın belirttiği alt ve üst sınırlar içinde Bakanlar
Kurulu’nca değiştirilebilmesi, mevcut ekonomik koşulların özeliklerine göre
önemli sosyo-ekonomik amaçlara ulaşabilmek için
gereklidir. Bir vergi tutarının Bakanlar Kurulu’nca sıfıra kadar indirilmesi
hiçbir zaman o verginin kaldırılması anlamına gelmez. Bu durumda vergi bir
kurum olarak devam etmekte olup Bakanlar Kurulu, ekonomik koşullara göre
dilediği zaman bu tutarı yasa ile belirlenen sınırlar içinde kalarak
arttırabileceğinden, vergi tutarının Bakanlar Kurulu’nca sıfıra kadar
indirilmesinin verginin kaldırılması anlamını taşıdığı ve bunun verginin
yasallığı ilkesine aykırılık oluşturduğu yönündeki sav da yerinde
görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle, kural Anayasa’nın
2. ve 73. maddesine aykırı değildir. İptal isteminin reddi gerekir. Osman Alifeyyaz
PAKSÜT, Fulya KANTARCIOĞLU, A.Necmi ÖZLER, Şevket
APALAK ve Zehra Ayla PERKTAŞ bu görüşe katılmamışlardır. VI - SONUÇ 6.6.2002
günlü, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi
Kanunu’nun 12. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (a) bendinin
Anayasa’ya aykırı olmadığına ve itirazın REDDİNE, Osman Alifeyyaz PAKSÜT, Fulya
KANTARCIOĞLU, A. Necmi ÖZLER, Şevket APALAK ile
Zehra Ayla PERKTAŞ’ın karşıoyları
ve OYÇOKLUĞUYLA, 21.2.2008
gününde karar verildi.
KARŞIOY
YAZISI Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 12.
maddesinin (2) numaralı fıkrasının (a) bendinde, maktu vergi tutarlarını artırma
veya sıfıra kadar indirmek, mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya
ithalatın şekline göre farklı tutarlar tespit etmek hususunda Bakanlar Kurulu’nun
yetkili kılınmış olmasında Anayasa’nın 2. ve 73. maddelerine aykırılık bulunduğu
düşüncesindeyim. Serbest piyasa ekonomisine dayandığı
kabul edilen bir ekonomik ve ticari düzende, marjinal
karlarla rekabet ortamı içinde faaliyet gösteren özel tüketim vergisi
mükelleflerinin, hukuk güvenliğinin icabı olan belirlilik, öngörülebilirlik
ve istikrar ilkelerinin güvencesi altında bulunmaları Anayasal bir
gerekliliktir. Anayasa’nın 73. maddesi, vergi, resim, harç ve benzeri mali
yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği ve kaldırılacağını;
muaflık, istisna ve indirimlerle ilgili yasa hükümlerinde yasanın belirttiği
aşağı ve yukarı sınırlar içinde değişiklik yapma yetkisinin Bakanlar
Kurulu’na verilebileceğini öngörmüştür. Kanun yapma süreci açık ve şeffaf bir
süreç olup, yasama faaliyetleri bütün vatandaşlarca izlenebilir, bir kanun
teklifi ve tasarısı Meclis gündemine gelip yasalaşıncaya kadar, o yasanın
muhtemel ekonomik sonuçlarından herkes haberdar olabilir. Bu nedenle yasa ile
vergi kanunlarında yapılacak değişikliklerin serbest piyasa ve rekabet
ortamını bozacak şekilde bazı mükellefler yönünden sürprizler yaratması söz
konusu değildir. Bakanlar Kurulu kararları ise hazırlık safhasında kamuya
açık olmadığından, vergi miktar ve oranlarında yapılabilecek değişikliklerden
ancak Bakanlar Kurulu kararının yayımlanmasıyla haberdar olabilecek
mükellefler yönünden risklerin artması olasıdır. Verginin kanunla konulacağı
ilkesi, her şeyden önce vatandaşı devlete karşı koruyan bir güvencedir. Öte
yandan, Anayasa’nın 73. maddesinde belirtilen çerçevede İdareye tanınan
esnekliğin, yasayla saptanmış maktu vergileri değiştirmeye, vergileri
kaldırmakla eş anlamlı olan sıfıra kadar indirmeye ve sonra, isterse en
yüksek hadden yine uygulamaya başlamaya yetki verme noktasına vardırılması,
İdarenin yetkilerinin birey hak ve özgürlükleri aleyhine genişletilmesinden
başka anlam taşımaz. Bu nedenlerle kuralın Anayasa’nın 2. ve 73. maddelerine
aykırılıktan dolayı iptali gerektiği düşüncesinde olup, Danıştay Üçüncü Dairenin
iptal gerekçelerine de katılmaktayım. Başkanvekili Osman
Alifeyyaz PAKSÜT KARŞIOY
GEREKÇESİ
6.6.2002 günlü, 4760 sayılı Özel Tüketim
Vergisi Kanunu’nun 12. maddesinin ikinci fıkrasının itiraz konusu (a) bendi ile, topluca veya ayrı, ayrı olmak üzere (1) sayılı
listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarını, her bir mal
itibariyle en yüksek vergi tutarının yarısına kadar artırmaya, sıfıra kadar
indirmeye, bu sınırlar içinde mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri
veya ithalâtın şekline göre farklı tutarlar tespit etmeye Bakanlar Kurulu
yetkili kılınmıştır. Anayasa’nın “vergi
ödevi” başlıklı 73. maddesinin üçüncü fıkrasında “vergi, resim, harç ve
benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır”
denilerek verginin kanuniliği ilkesi vurgulanmış; dördüncü fıkrasında da
vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve
indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve
aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisinin Bakanlar Kuruluna verilebileceği
belirtilmiştir. Böylece, yasama
yetkisinin kullanılması ve devredilmezliği ilkesini düzenleyen Anayasa’nın,
7. maddesi ile yürütme yetkisi ve görevinin sınırlarını belirleyen 8.
maddesi, “vergi ödevi” konusunda somutlaştırılmıştır. Anayasa koyucunun, 73.
maddede verginin kanuniliği ilkesini ve vergilendirme konusunda Bakanlar
Kuruluna verilebilecek yetkilerin sınırını özel olarak düzenlemesindeki amaç,
kuşkusuz vergi ödevinin temel haklarla olan yakın ilişkisidir. Anayasa
Mahkemesi kararlarında da belirtildiği gibi, mali yükümlülüklerin, matrah ve
oranları, tarh ve tahakkuku, tahsil usulleri ve yaptırımları, zamanaşımı gibi
kişilerin sosyal ve ekonomik durumlarını hatta temel haklarını etkileyecek
çeşitli yönleri bulunduğundan, bunların, yasayla yeterince
çerçevelendirilmemesi keyfi uygulamalara yol açabilir. Bu nedenle Anayasa’nın
73. maddesine göre vergilendirme yetkisi yasama organına verilmiş, yürütme
organına, yasal dayanağı bulunmaksızın idari işlemle vergi koyma, değiştirme
ve kaldırma yetkisi tanınmamıştır. İtiraz konusu kuralla maktu vergi
tutarlarını sıfıra kadar indirme konusunda Bakanlar Kuruluna verilen yetki,
verginin belirli veya belirsiz bir süre kaldırılması sonucunu doğuracağından
verginin kanuniliği ilkesi ile bağdaşmamaktadır. Sıfıra indirme yetkisinin
kullanılmasının verginin kaldırılması anlamına gelmediği, Bakanlar
Kurulu’nun, ekonomik koşulları oluştuğunda yeniden oran belirleme yetkisinin
bulunduğu gibi gerekçelere ise, oranı sıfıra indirilen verginin hukuken
değilse de fiilen kaldırılmış olduğu gerçeği karşısında Anayasal geçerlilik
tanımak olanaksızdır. Öte yandan, itiraz
konusu kuralla Bakanlar kuruluna verilen yetkinin, açık ve belirli olmaması,
bir mal için uygulanan vergi tutarının, aynı listede yer alan farklı bir mal
için getirilen üst sınıra göre artırılması durumunda, bu tutarın önceden
öngörülemeyecek biçimde yüksek oranlara ulaşabilmesi, verginin yasallığı ve
hukuk devletinin sağlamakla yükümlü bulunduğu hukuk güvenliği ilkeleri ile
bağdaşmamaktadır. Açıklanan nedenlerle Kural’ın iptali
gerekirken başvurunun reddi yolundaki çoğunluk görüşüne karşıyım. Üye Fulya
KANTARCIOĞLU KARŞIOY
YAZISI 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi
Kanunu’nun 12. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (a) bendiyle ilgili Şevket APALAK’ın karşıoyuna
katılıyorum. Üye A.Necmi ÖZLER AZLIK OYU
Anayasa’nın
vergi ödevi başlıklı 73. maddesinin üçüncü fıkrasında vergi, resim, harç ve
benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulacağı ve dördüncü fıkrasında
bunların muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde
kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapma
yetkisinin Bakanlar Kurulu’na verilebileceği öngörülmüştür. 4760
sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 12. maddesinin ikinci fıkrasının
iptali istenen (a) bendinde “(1) sayılı
listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarını, her bir mal
itibarıyla en yüksek vergi tutarının yarısına kadar artırmaya, sıfıra kadar
indirmeye, bu sınırlar içinde mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri
veya ithalatın şekline göre farklı tutarlar tespit etmeye” şeklinde yer alan
kuralla Bakanlar Kurulu’na yetki verilmiştir. Verginin önem
ve özelliği, yasayla düzenlemenin anayasal bir ilke olarak temel alınmasını
kaçınılmaz kılmaktadır. Yasalaşma sürecinin zamana yayılması ve mali yaşamda
olası gelişmeler kimi sınırlar içinde yürütmeye yetkiler verilmesinin
nedenidir. Bu yetkinin anayasal alan ve anlama bağlı kalınarak kullanılması
gerektiğinde kuşku yoktur. Anayasa’nın
“oran” konusunda verdiği yetkiyle maktu vergileri bu olanak dışında tuttuğu,
ancak nisbi vergileri kapsama aldığı anlaşılmaktadır.
“Oran” kavramının, uygulayacağı taban tutarıyla ulaşılacak sonuç arasında bir
somutluğu içerdiği de kuşkusuzdur. Bir miktara oran uyguladığında, esas
alınan değer ve oranla ortaya çıkacak bir tutar söz konusu olacaktır. Bu bakımdan
maktu vergi ile oran kavramları birbirleriyle ilintisiz olduğu gibi, verginin
sıfırlanmasıyla oranlama ölçütünün uyuşmadığı, oran yetkisinin sıfırlamayı
kapsamadığı kuşkusuzdur. “Sıfırlama” sözcüğü verginin o süreçte kaldırılması
sonucunu da vereceği açıktır. Belirtilen
nedenlerle, kuralın muaflık, istisna ve indirimleriyle oranlarına ilişkin
konularda Bakanlar Kurulu’na yetki veren 73. maddesine aykırılığından ötürü
iptali gerekeceği oyuyla karara karşıyım. Üye Şevket
APALAK KARŞIOY GEREKÇESİ İtiraz
konusu kural, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 12. maddesinin
ikinci fıkrasının (a) bendinde yer alan; “I. Sayılı listedeki mallar için uygulanan maktu
vergi tutarlarını, her bir mal itibariyle en yüksek vergi tutarının yarısına
kadar artırmaya sıfıra kadar indirmeye, bu sınırlar içinde mal cinsleri,
özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın şekillerine göre farklı tutarlar
tesbit etmeye” hükmüdür. 4760 sayılı
Yasa’nın 12. maddesinin birinci fıkrasında, özel tüketim vergisinin bu
Kanun’a ekli listelerdeki yazılı malların karşılarında gösterilen tutar
ve/veya oranlarda alınacağı belirtildikten sonra, ikinci fıkrasında Bakanlar
Kurulu’na Kanun’a ekli I, II, III, IV sayılı listedeki mallar için topluca veya
ayrı ayrı kullanılmak üzere vergi tutarlarını veya
vergi oranlarını değiştirme yetkisi yanında diğer bazı yetkilerde
verilmektedir. Anayasa’nın
2. maddesine göre Türkiye Cumhuriyeti demokratik bir hukuk devletidir. Buna göre Devletin tüm
organları Anayasa ve hukukun üstün kuralları ile bağlı olup, görev ve yetkilerinin bu
çerçevede konulan yasalarla belirlenmesi ve yürütme organına bırakılan
yetkilerin sınırlarının açıkça gösterilmesi
gerekmektedir. Öte yandan “hukuk devleti” ilkesi yürütme organının
faaliyetlerinin “belirlilik” dolayısıyla “hukuki güvenlik ilkesi” sonucunda
“öngörülebilir olmasını” gerektirmektedir. Anayasa’nın
“vergi ödevi” başlıklı 73. maddesinin üçüncü fıkrasında; “vergi, resim, harç
ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.”
Son fıkrasında ise; “vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin
muaflık, istisnalar ve indirimlerle oranlarına ilişkin hükümlerinde Kanunun
belirttiği yukarı ve
aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar
Kuruluna verilebilir.” denilmektedir. Bu anayasal
düzenlemeler karşısında verginin kanuniliği ilkesi gereği verginin konulması,
değiştirilmesi ve kaldırılması yetkisi yasama organına aittir ve ancak
kanunla yapılabilir. Anayasa’nın 73. maddesinin son fıkrasında Bakanlar
Kurulu’na sadece “muaflık, istisna ve indirim ile oranlarında” değişiklik
yapma yetkisi verilirken bu yetkinin “Kanunda belirtilen yukarı ve aşağı
sınırlar içinde” kullanılabileceği öngörülmektedir. İtiraza
konu kuralda ise; Bakanlar Kurulu’na verilen yetkide “her bir mal itibariyle
en yüksek vergi tutarının yarısına kadar” şeklinde getirilen üst sınır açık
ve belirli olmadığı gibi süre sınırlaması da bulunmamaktadır. Bu durumda dava
konusu kural ile bir mal için Yasa ile belirlenmiş olan maktu vergi tutarının
Bakanlar Kurulu’nca yeniden ve sürekli olarak arttırabilmesi mümkün
olacağından Anayasa’nın 73. maddesinin son fıkrasına aykırıdır. Öte yandan yine kuralda Bakanlar Kurulu’na verilen yetkinin alt
sınırı sıfır olarak belirlenmiş olup verginin yapısında ve tabanında büyük
boşluk yaratan bu tür ayrıcalıkların verginin verimliliği ve vergide adalet
ilkelerine aykırılık teşkil edeceği gibi maktu vergi tutarını sıfıra
indirmenin verginin kaldırılması sonucunu doğuracağı, bunun ise verginin
yasallığı ilkesi ile bağdaşmayacağı açıktır. İtiraz
konusu kurala göre Bakanlar Kurulu mal cinsleri, özellikleri, kullanım
yerleri veya ithalatın şekline göre farklı vergi tutarları da
belirleyebilecektir. 4760 sayılı Yasa’da özel tüketim vergisi kapsamına giren
mallar karşılarında gümrük tarife pozisyonları gösterilmek suretiyle tek tek sayıldıktan sonra, Bakanlar Kurulu’na bu malların
kendi takdirine göre ve önceden öngörülmeyecek şekilde çeşitlendirip bu
mallar için farklı vergi tutarları tesbit etme yetkisinin verilmesine
ilişkin kural Anayasa’nın 73. maddesinin son fıkrasında öngörülen yetkiyi aşmakta
ve Anayasa’ya aykırılık teşkil etmektedir. Bu durumda;
Bakanlar Kurulu’na sınırları açık ve belirli olmayan ve bu haliyle keyfi ve
takdiri uygulamalar yapabilecek şekilde geniş yetki veren itiraza konu kural,
Anayasa’nın 73. maddesinde yer alan verginin kanuniliği ilkesine aykırı olup
hukuki güvenlik ilkesine ve dolayısıyla hukuk devleti ilkesinin yer aldığı
Anayasa’nın 2. maddesine de aykırıdır. Açıklanan
nedenle kuralın Anayasa’nın 2. ve 73. maddelerine aykırı olduğu ve iptali gerektiği
düşüncesiyle verilen karara karşıyım. Üye Zehra
Ayla PERKTAŞ |
|||||||||||||||||