Maliye
Bakanlığından: 3218 SAYILI SERBEST BÖLGELER KANUNU GENEL TEBLİĞİ (SERİ NO: 1) 1. Giriş Serbest
bölgelerde istihdam edilen personelin ücretlerinin gelir vergisinden istisna
edilmesiyle ilgili açıklamalar bu Tebliğin konusunu oluşturmaktadır. 2. Yasal Düzenleme 3218
sayılı Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrası,
12/11/2008 tarihli ve 5810 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu ile Gümrük
Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun1 7 nci maddesiyle 1/1/2009
tarihinden itibaren geçerli olmak üzere aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir. “MADDE 7 - 3218 sayılı Serbest
Bölgeler Kanununun geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrası aşağıdaki şekilde
değiştirilmiştir. Avrupa
Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme
döneminin sonuna kadar; a)
Serbest bölgelerde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu bölgelerde
imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları gelir veya
kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisnanın 193 sayılı Gelir Vergisi
Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt
bendi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci ve 30 uncu maddeleri
uyarınca yapılacak tevkifata etkisi yoktur. b)
Bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az % 85'ini yurtdışına ihraç eden
mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir
vergisinden müstesnadır. Bu oranı % 50'ye kadar indirmeye ve kanuni seviyesine
kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkilidir. Yıllık satış tutarı bu oranın
altında kalan mükelleflerden zamanında tahsil edilmeyen vergiler cezasız
olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilir. c)
Bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan işlemler
ve düzenlenen kağıtlar damga vergisi ve harçlardan müstesnadır. Bu
maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı
yetkilidir." 3. Gelir Vergisi İstisnası Uygulaması 3.1. Üretilen Ürünlerin FOB Bedeli 3218
sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi uyarınca, 1/1/2009 tarihinden geçerli
olmak üzere, serbest bölgelerde faaliyette bulunan mükellefler tarafından
bölgelerde üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az % 85’inin yurt dışına ihraç edilmesi
kaydıyla, istihdam edilen personele ödenen ücretler gelir vergisinden istisna
edilmiştir. Bölge
içinde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin üretime ilişkin istihdam ettikleri
tüm personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden istisna edilecektir.
Üretim faaliyeti ile birlikte başka konularda da faaliyette bulunan mükelleflerin
satış, pazarlama, muhasebe, lojistik vb. departmanlarda çalışan personelleri
de istisna kapsamında değerlendirilecektir.
İstisna
uygulaması bakımından üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin tespiti
gereklidir. Üretilen
ürünlerin birim FOB bedeli, üretilen
mallardan satışı yapılanların satış tutarı toplamının satılan ürün miktarına
bölünmesiyle elde edilen tutardır. Toplam
FOB bedeli, üretilen ürünlerin birim FOB bedeli ile toplam üretilen ürün
miktarının çarpılmasıyla elde edilen tutardır. Üretilen
ürünlerin aynı yıl içinde satılmaması durumunda, ortalama FOB bedeli
bulunacak ve buna göre toplam FOB bedeli tespit edilecektir. Ortalama
FOB bedeli, birden fazla yıla ait birim FOB bedellerinin ortalamasıdır. 3.2. Serbest Bölgede Üretilen Ürünlerin
Satışı 3.2.1. Serbest Bölgede Üretilen
Ürünlerin Aynı Yılda Satışı Serbest
bölge içinde üretim yapan mükelleflerin istihdam ettikleri personele
ödedikleri ücretlere gelir vergisi istisnası uygulamasında, mükelleflerin
bölgede ürettikleri ürünlerin toplam FOB bedelinin en az %85’ni yurt dışına
ihraç etmeleri, yıllık satış tutarının bu oranın altında olmaması
gerekmektedir. Örnek -1 Samsun
Serbest Bölgesinde emtia üretimi faaliyetinde bulunan (A) A.Ş., ürettiği
ürünleri yurt dışına ihraç etmekte ve 80 işçi çalıştırmaktadır. İşçilerle
ilgili olarak Ocak-Aralık 2009 döneminde aylar itibarıyla ücretler üzerinden
hesaplanan gelir vergisi, tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilmiştir.
Mükellefin bölgede ürettiği emtianın 270.000 TL’lik kısmının yurt dışına
ihraç edildiği tespit edilmiş olup üretilen ürün toplam FOB bedeli 300.000
TL’dir. Buna
göre, mükellef (A) A.Ş. ürettiği ürün toplam bedelinin, (270.000 TL/300.000
TL=) %90’ını yurt dışına ihraç ettiğinden istihdam ettiği personel ücretleri
üzerinden hesaplanan ve yıl içinde aylar itibarıyla tecil edilen gelir
vergisi terkin edilecektir. Örnek -2 Örneğimizdeki
şirket, ürettiği ve toplam FOB bedeli 300.000 TL tutarında olan ürünlerin
40.000 TL’lik kısmını serbest bölge içine satmış, diğer kısmını ise ihraç
etmiştir. Buna
göre, mükellefin (300.000 TL-40.000 TL=) 260.000 TL tutarındaki yurt dışı
ihracatı (260.000 TL/300.000 TL=) %86,6 oranında gerçekleştiğinden kanuni
şart yerine getirilmiş olup istihdam ettiği personel ücretlerine ilişkin yıl
içinde aylar itibarıyla tecil edilen vergi terkin edilecektir. 3.2.2. Serbest Bölgede Üretilen Ürünlerin
Bir Kısmının veya Tamamının Sonraki Yıllarda Satılması Serbest
bölgede üretilen ürünler ile satın alınan malların ihracının birlikte
yapılması halinde, sadece bölge içinde üretilen ürünlerin toplam FOB
bedelinin en az %85’nin yurt dışına ihraç edilmesi kaydıyla istisnadan
yararlanılacaktır. Yurt
dışı satışa ilişkin %85 şartının gerçekleştirilmesinde, bölge içinden ve
Türkiye’den satın alınan mal bedelleri ile bölgeye ve Türkiye’ye satılan mal
bedelleri dikkate alınmayacaktır. İstisna uygulamasında, bölgede üretilen
ürünlerin kayıtları ile alınıp satılan mallara ilişkin kayıtlar ayrı
hesaplarda takip edilecektir. Örnek - 3 Örneğimizdeki
(A) A.Ş., bölge içinde toplam FOB bedeli 500.000 TL tutarında yıllık üretim
yaptığı, bölge içindeki bir firmadan 100.000 TL ve Türkiye’den de 50.000 TL
olmak üzere toplam 150.000 TL tutarında mal satın aldığı, üretilen mallardan
toplam FOB bedeli 450.000 TL olan kısmını yurt dışına ihraç ederken, 80.000
TL tutarındaki malı Türkiye’ye, 70.000 TL’sini de bölge içine sattığı,
ürettiği mallardan 50.000 TL tutarında kalan kısmı ise 2010 yılında serbest
bölge içine sattığı tespit edilmiştir. İstisna
uygulamasında, bölgede üretilen toplam FOB bedeli 500.000 TL olan üründen
yurt dışına ihraç edilen 450.000 TL kısmı arasındaki oran esas alınacaktır.
Yurt dışı ihracata ilişkin %85 şartının gerçekleştirilmesinde, bölge içinden
ve Türkiye’den alınan mal bedelleri olan (100.000 TL+50.000 TL=) 150.000 TL
ile aynı yılda bölgeye ve Türkiye’ye satılan (80.000 TL+70.000 TL=) 150.000
TL dikkate alınmayacaktır. Buna
göre, şirketin bölgede ürettiği toplam FOB bedeli 500.000 TL tutarındaki
emtianın 450.000 TL’lik kısmını (%90) yurt dışına ihraç ettiğinden, yurt dışı
ihracata ilişkin %85 şartının gerçekleştiği görülmektedir. Bu nedenle, istihdam
edilen personel ücretlerine ilişkin tecil edilen vergi terkin edilecektir. Mükellef
ürettiği toplam ürünün %90’lık kısmını yurt dışına ihraç ettiğinden, 2009
yılında satılmayıp 2010 yılında serbest bölgede satılan 50.000 TL ürün
nedeniyle herhangi bir işlem yapılmayacaktır. Öte
yandan, üretimin yapıldığı ve istisnanın uygulandığı yılda stokta kalan
ürünlerin, sonraki yıllarda toplam FOB bedeli bazında takip ve tespiti
gereklidir. Bunun için serbest bölgede üretim yapan mükellefler, üretim
yaptıkları yılda stoklarında kalan ürünleri sonraki yıllarda satmaları
durumunda, üretimin yapıldığı yıla ilişkin FOB bedeli ile satışların
yapıldığı yıllardaki FOB bedeli dikkate alınarak üretilen ürünlerin toplam
FOB bedelini tespit edeceklerdir. İhraç edilen ürünlerin toplam FOB bedelinin
üretilen ürünlerin toplam FOB bedeline oranı, %85 ve üzerinde gerçekleşmesi
halinde istisnadan yararlanılacak, aksi durumda istisnadan
yararlanılamayacaktır. Takip eden yıllarda da ihracat tutarları, yurt içi ve
bölge içi satışları ile stok miktarları esas alınarak kanuni şartın
gerçekleşme durumu benzer şekilde kontrol edeceklerdir. Üretilen
ve istisna uygulanan ürünlerin sonraki yıllarda da üretiminin yapılması ve
yıllık olarak stok takibinde, ilk giren ilk çıkar yöntemi uygulanacaktır. Serbest
bölgede üretilen ve üretimin yapıldığı yıldan sonraki yıl veya yıllarda bu
ürünlerin toplam FOB bedelinin %85’inin yurt dışına ihraç edilmemesi
durumunda, üretimin yapıldığı yılda tahakkuk ettirilerek tecil edilen gelir
vergisi tevkifatı gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir. Ancak, daha
sonra asgari %85 ihracat şartının gerçekleştiği yılda gerekli koşulların
yerine getirilmesi halinde ilgili vergi dairesi tarafından söz konusu işçi
ücretlerine ilişkin vergi, 213 sayılı
Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak bu Tebliğle belirlenen
koşullarla mükellefe red ve iade edilecektir. Tahsil edilen gecikme zammı ise
iade konusu olmayacaktır. Örnek -4 Örneğimizdeki
şirket, 2009 yılında ürettiği toplam 250 birim üründen 100 birimlik kısmını
300.000 TL’ye aynı yıl ihraç etmiştir.
2010 yılında 125 birimlik kısmını 420.000 TL tutarla ihraç etmiş olup
bu yıla ilişkin birim FOB bedeli esas alınarak yapılan değerlemede toplam
satış tutarının 800.000 TL olduğu, kalan 25 birim ürünün 2011 yılında serbest
bölgede 100.000 TL satıldığı tespit edilmiştir. Şirket 2010 yılında ürettiği
ürünü satamamıştır. Söz konusu işçilerle ilgili olarak 2009 ve 2010 yılları
Ocak-Aralık dönemlerine ilişkin aylar itibarıyla ücretler üzerinden
hesaplanan gelir vergisi tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilmiştir. Buna
göre, şirketin 2009 yılı üretiminin toplam FOB bedeli 300.000 TL tutarındaki
kısmını ihraç ettiğinden, [(300.000
TL)/{(300.000 TL/100 birim) x 250 birim}=] %40 olarak
gerçekleşmiş olup Kanunda aranılan %85 ihraç şartı gerçekleşmemiş olmaktadır.
Bu nedenle, bu yıla ilişkin olarak tecil edilen vergi cezasız gecikme
zammıyla birlikte tahsil edilecektir. 2009
yılında üretilen ve 2010 yılında satılan 125 birimlik ürünlerin toplam FOB
bedeli olan 420.000 TL ile 2009 yılına ilişkin satılan ürünlerin birim FOB
bedelinin ortalaması esas alınarak yapılan hesaplamada; toplam, [{(300.000
TL+420.000 TL)/(100 birim+125 birim)}x 250 birim=] 800.000 TL tutarında
üretim yapıldığı ve bunun (300.000 TL+420.000 TL=) 720.000 TL tutarındaki
kısmın ihraç edilmesi nedeniyle 2009 yılında üretilen ürünlerin (720.000
TL/800.000 TL=) %90’nın ihraç edildiği tespit edilmiştir. Bu
nedenle, 2009 yılına ilişkin olup şirketten tahsil edilen vergiler, 213
sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak bu Tebliğle
belirlenen koşullarla mükellefe red ve iade edilecektir. Tahsil edilen
gecikme zammı ise iade konusu olmayacaktır. Öte
yandan, 2010 yılında üretimi yapılan ürünlere ilişkin olarak aylar itibarıyla
tecil edilen vergiler, bu yılda üretilen ürünlere ilişkin ihracat şartı
gerçekleşmediğinden, cezasız gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir. Örnek -5 Örneğimizdeki
şirket, 2009 yılında ürettiği 250 birim üründen aynı yıl satış yapamamıştır.
2009 yılında üretilen mallardan; 2010 yılında 100 birimlik kısmını FOB bedeli
350.000 TL’ye, 2011 yılında 25 birimlik kısmını FOB bedeli 100.000 TL olarak
ihraç etmiştir. Kalan 125 birimlik kısmını da 2011 yılında 500.000 TL’ye
serbest bölgede satmıştır. İşçilerle ilgili olarak 2009 yılı Ocak-Aralık
dönemlerine ilişkin aylar itibarıyla ücretler üzerinden hesaplanan gelir
vergisi tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilmiştir. Buna
göre şirketin, 2009 yılı ihracata ilişkin %85 şartını gerçekleştirememesi
nedeniyle istihdam ettiği personel ücretlerine ilişkin 2009 yılı içinde aylar
itibarıyla tecil edilen vergiler, cezasız gecikme zammıyla birlikte tahsil
edilecektir. Şirket,
2010 yılında 2009 yılında ürettiği mallardan FOB bedeli 350.000 TL olan 100
birimini yurt dışına satmış ve başka da satışı olmaması nedeniyle yurt dışı
satışı, [350.000
TL /{(350.000 TL/100 birim x 250 birim)}=] %40 oranında
gerçekleştiğinden kanunda aranılan %85 oranın altında kalmıştır. 2011
yılında, 2009 yılında ürettiği mallardan sadece 100.000 TL tutarındaki 25
birimini ihraç ederken, kalan 500.000 TL tutarındaki 125 birimini serbest
bölgede satmış olduğundan bu yıla ilişkin toplam FOB bedeli, [{(350.000
TL+100.000 TL+500.000 TL)/(100 birim+25 birim+125 birim)}x(250 birim)=]
950.000 TL olmaktadır.
Şirketin bu yıla ait ihracat oranı (350.000 TL+100.000 TL/950.000 TL=) %47,3
olarak gerçekleşmiştir. Dolayısıyla,
Kanunda aranılan %85 yurt dışına satış şartının gerçekleşmemiş olması
nedeniyle bu şirket 2009 yılı üretim faaliyetine ilişkin olarak istisna
hükmünden yararlanamayacaktır. Örnek -6 Örneğimizdeki
şirket, ürettiği ürünlerin bir kısmını ihraç etmekte, bir kısmını da
Türkiye’ye ve bölge içine satmaktadır. İşçilerle ilgili olarak Ocak-Aralık
2009 döneminde aylar itibarıyla ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi
tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilmiştir. Bölgede üretilen ürünler 2009
yılında satılamamış olup 2010 yılı Haziran ayında bu ürünlerin tamamı ihraç
edilmiştir. Buna
göre şirketin, 2009 yılı ihracata ilişkin %85 şartını gerçekleştirememesi
nedeniyle istihdam ettiği personel ücretlerine ilişkin 2009 yılı içinde aylar
itibarıyla tecil edilen vergiler gecikme zammıyla birlikte tahsil
edilecektir. Öte
yandan, mükellefin Haziran 2010’da 2009 yılında ürettiği malların tamamını
yurt dışına sattığından, 2009 yılında yurt dışı satışa ilişkin %85 oranını
gerçekleştirememesi nedeniyle işverenden tahsil edilen vergiler, bu Tebliğle
belirlenen koşullarla yıl sonu beklenmeksizin, ilgili vergi dairesi tarafından
213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak mükellefe red ve
iade edilecektir. Tahsil edilen
gecikme zammı ise iade konusu olmayacaktır. 3.3. Vergi Dairesine Aylık ve Yıllık
Olarak Üretim ile İstihdam Bildirimlerinin Yapılması Serbest
bölgede faaliyette bulunan mükelleflerden üretim faaliyetinde bulunanların
çalıştırdıkları tüm personelin, üretim faaliyetiyle birlikte başka
faaliyetleri de bulunanların sadece üretim konusundaki faaliyetlerinde
çalışanlara ait ücretleri ve yararlanılan gelir vergisi tevkifat tutarına
ilişkin Ek:1’de yer alan “Gelir
Vergisi Tevkifat Tutarlarına İlişkin Bildirim”i, her aya ait muhtasar
beyannamenin verilme süresi içinde, e-beyanname şeklinde verenler tarafından
elektronik ortamda, diğer mükelleflerce kağıt ortamında yetkili vergi
dairesine vermeleri gerekmektedir. Öte
yandan, yıl içinde gelir vergisi istisna hükümlerinden yararlanmayan ve yıl
sonunda istisna şartlarını yerine getiren mükelleflerle ilgili olarak,
Ek:2’de yer alan “Gelir Vergisi Tevkifat Tutarları ile İade Edilecek
Tutarlara İlişkin Bildirim”i, Aralık ayına ait muhtasar beyannamenin verilme
süresi içinde e-beyanname şeklinde verenler tarafından elektronik ortamda,
diğer mükelleflerce kağıt ortamında yetkili vergi dairesine vermeleri durumunda
bu Tebliğle belirlenen koşullarla istisna uygulamasından
yararlanılabilecektir. Gelir
Vergisi Kanununun 98 inci maddesinin son fıkrası uyarınca muhtasar
beyannamelerini üç aylık dönemler halinde veren mükelleflerde ise, bu
Tebliğin ekinde yer alan bildirimleri her vergilendirme dönemine (üçer aylık)
ait muhtasar beyannamenin verilme süresi içinde, e-beyanname şeklinde
verenler tarafından elektronik ortamda, diğer mükelleflerce kağıt ortamında
yetkili vergi dairesine vermeleri gerekmektedir. 3.4. Muhtasar Beyannamenin Verilmesi ve
Tecil-Terkin Uygulaması İstisna
kapsamında değerlendirilen ücretler üzerinden hesaplanan gelir vergisi,
muhtasar beyannameyle genel hükümlere uygun olarak beyan edilecektir. 3218
sayılı Kanun kapsamında istisna edilecek tutar, Ek:1’de yer alan “Gelir
Vergisi Tevkifat Tutarlarına İlişkin Bildirim”in “İstisna edilecek tutara
ilişkin bilgiler” Tablosunun (g) sütununda gösterilecektir. Bu sütunda yer
alan tutar, Muhtasar Beyannamenin “TABLO-2 Tahakkuka Esas İcmal Cetveli”
bölümünün “3/b- Tecil Edilecek Tutar” satırına aktarılacak ve vergi
dairesince bu tutarlar tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilecektir. İstisna
uygulamasından yararlanan mükelleflerin yurt dışı ihracat tutarının toplam
satış tutarına oranı, %85 veya üzerinde gerçekleştiğinin YMM faaliyet raporu
ile tespit edilmesi halinde, vergi dairesince tecil edilen vergi terkin edilecektir.
Öte
yandan, serbest bölgede üretim faaliyetinde bulunan işletmelerde çalıştırılan
ve yıl içinde gelir vergisi tevkifatı yapılmış olan işçi ücretleri de,
işverenin yıl sonu itibarıyla ürettikleri ürünlerin %85’ini yurt dışına ihraç
etme şartını gerçekleştirmesi halinde, gelir vergisi istisnasından
yararlanılabilecektir. Bu
işverenler, Ek:2’de yer alan Bildirimi, Aralık ayına ait muhtasar
beyannamenin verilme süresi içinde ilgili vergi dairesine vereceklerdir. Bunun üzerine, yıl içinde verilen muhtasar
beyannameler üzerinden hesaplanan ve ödenen ücretlere ilişkin gelir vergisi
tevkifat tutarları, bu Tebliğle belirlenen koşullarla ilgili vergi dairesi
tarafından 213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak
mükellefe red ve iade edilecektir. 3.5. İhraç Kaydıyla Mal Teslimi Serbest
bölgede üretim faaliyetinde bulunan üretici firmaların ürünlerini, aynı veya
başka bir serbest bölgede faaliyette bulunan ihracatçılara, yurt dışına
satılması kaydıyla teslim etmeleri de yurt dışına satış olarak
değerlendirilecektir. İhracat
kaydıyla yapılan teslimlerde, üretici firmalar istisnadan yararlanacağından,
ihracatı gerçekleştiren firmaların istisnadan yararlanması mümkün değildir. Söz
konusu malların, ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren
üç ay içinde ihraç edilmesi zorunludur. Bu sürede ihraç edilmemesi halinde, bu
mallara ilişkin yurt dışı satış gerçekleşmemiş olarak değerlendirilir. Tamamen
veya kısmen ihraç kaydıyla mal satanlar ihracatın fiilen gerçekleştirildiğine
ilişkin belgeler de dahil olmak üzere YMM raporuna ek yapılmak ve ayrıntıları
YMM raporunda belirtilmek suretiyle düzenlenecek faaliyet raporunu, dönemin
kapandığı ya da faaliyetin son bulduğu veya toplam satışın yapıldığı tarihi
izleyen aydan sonraki dördüncü ayın 15 inci günü (yıl sonuna ilişkin olanlar
Nisan ayının 15 inci günü) vergi dairesine teslimi gerekir. 3.6. Yazılım Faaliyetleri Yazılım:
Bir bilgisayar, iletişim cihazı veya bilgi teknolojilerine dayalı bir diğer
cihazın çalışmasını ve kendisine verilen verilerle ilgili gereken işlemleri
yapmasını sağlayan komutlar dizisinin veya programların ve bunların kod
listesini, işletim ve kullanım kılavuzlarını da içeren belgelerin ve
hizmetlerin tümünü ifade eder. Tanıma
uygun bir programın ticari amaçla CD şeklinde hazırlanması ve fiziki mal
olarak fiilen ihraç edilmesi halinde, bu yazılım faaliyeti kapsamında serbest
bölgede fiilen istihdam edilen personele ödenen ücretler Kanunda belirtilen
şartları taşıması koşuluyla gelir vergisinden istisna edilecektir. Yazılım
faaliyetinin istisna kapsamında değerlendirilebilmesi için; -
Söz konusu faaliyetin münhasıran ve fiilen serbest bölgede yapılması, -
İşyeri alt yapısının ve teknik donanımının bu faaliyetin yapılmasına müsait
olması, -
Ürünün, gümrük çıkış beyannamesi ve YMM faaliyet raporu ile fiili ihracatın
gerçekleştiğinin tevsik edilmesi gerekir.
Ancak,
uygulamada aşağıdaki faaliyetler istisna kapsamında değerlendirilmez: -
Bilimsel ve/veya teknolojik ilerlemeler veya teknolojik belirsizliklerin
çözülmesini içermeyen olağan ve tekrarlanan faaliyetler, -
Programlama dilleri ile işletim sistemleri hariç olmak üzere internet
sitelerinin ve benzerlerinin hazırlanmasına yardımcı mevcut yazılımların
kullanılması suretiyle yapılan yazılım geliştirme faaliyetleri, -
Bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin, bölge dışında gerçekleştirdikleri yazılım
faaliyetleri. 3.7. Üretim ve Satış Tutarlarının
YMM Raporu ile Tespit Edilmesi 3.7.1. Raporun Konusu ve İbraz
Süreleri İstisna
uygulamasında; -
Serbest bölgede üretilen ürünlerle bölge içinden, Türkiye’den veya dışarıdan
alınan ürün tutarları, -
Bölge içine, Türkiye’ye veya yurt dışına satış tutarları, -
Bölgede üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin en az % 85'inin yurt dışına ihraç edildiği, hususlarının
bu Tebliğde açıklanan usul ve esaslara uygun olduğunun yeminli mali
müşavirler tarafından düzenlenecek faaliyet raporu ile tevsik edilmesi
üzerine, tecil edilen vergi terkin edilecektir. Düzenlenecek YMM faaliyet
raporuna, Gümrük Çıkış Beyannamesi, Faaliyet Ruhsatı ile Kapasite Raporu
örnekleri de eklenecektir. Mükelleflerin
sözleşmeli yeminli mali müşavirlerinin bulunması halinde, faaliyet raporunun
sözleşmeli müşavirler tarafından düzenlenmesi yeterli olacaktır. Mükellefler,
istisna uygulamasına ilişkin olarak yeminli mali müşavirler tarafından
düzenlenen faaliyet raporlarını en geç faaliyette bulunulan takvim yılını
takip eden yılın şubat ayının 15 inci
günü akşamına kadar muhtasar beyannameyi verdikleri vergi dairesine teslim
edeceklerdir. Yıl
içinde faaliyetine son veren ya da ürettiği ürünü sonraki yıl içerisinde tamamen
satan veya kısmen satışla %85 şartını gerçekleştiren mükellefler ise, söz
konusu raporları faaliyetlerine son verdikleri ya da ürünü sattıkları veya
%85 şartını gerçekleştirdikleri ayı takip eden ikinci ayın 15 inci günü
akşamına kadar muhtasar beyannameyi verdikleri vergi dairesine teslim
edeceklerdir. Bu
bölümde belirtilen YMM raporlarının süresi içerisinde ibraz edilemeyeceğine
ilişkin, mükellefler veya YMM'ler tarafından makul mazeret bildirilmesi
halinde, vergi dairesince 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 17 nci maddesine
göre bu Tebliğde belirlenen sürelerin bir katını geçmemek üzere ek süre
verilebilecektir. Genel
ve özel bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyeler ve sermayesinin %
51'i veya daha fazlası bunlara ait olan kuruluşlar ile özelleştirme kapsam ve
programına alınmış olup hisselerinin yarısından fazlası yukarıda sayılan kuruluşlara
ait olan kuruluşlardan, bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en
az % 85'inin yurt dışına ihraç
edildiği hususlarının bu Tebliğde açıklanan usul ve esaslara uygun olduğuna
ilişkin kurum yetkililerince imzalanmış bir raporu ilgili vergi dairelerine
teslim etmeleri halinde, yukarıda anılan YMM raporları aranmayacaktır. 3.7.2. Hesaplamaya İlişkin Örnekler Örnek- 7 Serbest
bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı
içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 5 birimini 2009 yılının Şubat
ayında 600 TL FOB bedel ile 5 birimini 2009 yılı Aralık ayında 400 TL FOB
bedel ile ihraç etmiş kalan 90 birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir.
Ertesi yıl bir önceki yıldan gelen 90 birim malın 80 birimi 9.600 FOB bedel
ile ihraç edilmiş 10 birimi 800 TL bedelle Yurtiçine satılmıştır. Söz konusu
malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl
uygulanacaktır? Üretilen
Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli: [(600
TL+400 TL)/(5 Birim+5 Birim)]x 100 Birim = 10.000 TL 2009
Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı: (600
TL + 400 TL)/10.000 TL = %10 Üretilen
Ürünlerin 2010 Yılı FOB Bedeli: [(600
TL+400 TL+9.600 TL+800 TL)/(5 Birim+5 Birim+80 Birim+10 Birim)]x100 =11.400
TL İhracatın
FOB Bedeline Oranı : (600
TL + 400 TL + 9.600 TL)/11.400 TL = %93 2009
yılında üretilen ürünlerin %85’ten fazlasının ihracı 2010 yılında sağlandığı
için imalatın gerçekleştiği yılda ücretler üzerinden bu Tebliğde yer alan
esaslara göre, gerçekleştirilen vergilendirmenin, %85 şartının gerçekleştiği
2010 yılına ilişkin mükellefin başvurusu ve YMM Raporuna istinaden
düzeltilecektir. Örnek- 8 Serbest
bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı
içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 50 birimini 2009 yılının Şubat
ayında 3500 TL FOB bedel ile 40 birimini 2009 yılı Aralık ayında 2500 TL FOB
bedel ile ihraç etmiş 5 birimini 450 TL bedel ile yurt içinde satmış kalan 5
birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Söz konusu malların imalatında
çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl uygulanacaktır? Üretilen
Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli: [(3.500
TL+2.500 TL+450 TL)/(50 Birim+40 Birim+5 Birim)]x 100 Birim = 6.790 TL 2009
Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı: (3.500
TL + 2.500 TL)/6.790 TL = %88 2009
yılında üretilen ürünlerin FOB bedelinin %85’ten fazlası 2009 yılı içinde
ihraç edilmiş olduğundan bu malların imalatı ile ilgili ücret ödemelerinde
istisnanın 2009 yılında uygulanması mümkün bulunmaktadır. 2010 yılı için
ayrıca devreden stokun yurt içinde satılmış olması veya ihraç edilmiş
olmasının bir önemi bulunmamaktadır. Örnek- 9 Serbest
bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı
içinde 100 birim mal üretmiştir. Bu malların 5 birimini 2009 yılının Şubat
ayında 450 TL FOB bedel ile ihraç etmiş 90 birimini 6.000 TL bedel ile yurt
içinde satmış kalan 5 birimini ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Söz
konusu malların imalatında çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl
uygulanacaktır? Üretilen
Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli: [{(450
TL+6.000 TL)/(90 Birim+5 Birim)}x 100 Birim ] = 6.790 TL 2009
Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı: 450
TL/6.790 TL = %6,63 2009
Yılı Yurtiçi Satışların Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı: 6.000
TL/6.790 TL = % 88 2009
yılında üretilen ürünlerin FOB bedelinin %6,66’sı 2009 yılı içinde ihraç edilmiş,
%88’i yurtiçinde satılmış olduğundan bu malların imalatı ile ilgili ücret
istisnasından yararlanılması mümkün bulunmamaktadır. 2010 yılı için ayrıca
devreden stokun yurt içinde satılmış olması veya ihraç edilmiş olmasının bir
önemi bulunmamaktadır. Örnek- 10 Serbest
bölgede üretim faaliyetinde bulunan (A) kurumu, serbest bölgede 2009 yılı
içinde 40 birim (x) malı 60 birim (y) malı üretmiştir. Bu mallardan 5 birim
(x) malını 2009 yılının Şubat ayında 600 TL FOB bedel ile ihraç etmiş 5 birim
(y) malını 2009 yılı Aralık ayında 400 TL bedel ile yurt içinde satmış kalan
malları ertesi yıla stok olarak devretmiştir. Ertesi yıl bir önceki yıldan
gelen 35 birim (x) malının 30 birimini 3.600 FOB bedel ile ihraç edilmiş 5 birimi 600 TL bedel ile yurtiçinde,
55 birim (y) malının 50 birimi 7.500 TL FOB bedelle ihraç edilmiş 5 birimi
ise 400 TL bedelle yurtiçine satılmıştır. Söz konusu malların imalatında
çalışan 200 işçi ile ilgili ücret istisnası nasıl uygulanacaktır? Üretilen
Ürünlerin 2009 Yılı FOB Bedeli: [(600
TL+400 TL)/(5 Birim+5 Birim)] x 100 Birim = 10.000 TL 2009
Yılı İhracatının Üretilen Ürünlerin FOB Bedeline Oranı: 600
TL/10.000 TL = %6 Üretilen
Ürünlerin 2010 Yılı FOB Bedeli: [(600
TL + 400 TL + 3.600 TL + 600 TL + 7.500 TL + 400 TL)/(5 Birim (x) + 5 Birim
(y) + 30 Birim (x) + 5 Birim (x) + 50 Birim (y) + 5 Birim (y)] x 100 =13.100
TL İhracatın
FOB Bedeline Oranı: (600
TL + 3.600 TL + 7.500 TL)/13.100 TL = %89 2009
yılında üretilen ürünlerin %85’ten fazlasının ihracı 2010 yılında sağlandığı
için imalatın gerçekleştiği yılda ücretler üzerinden bu Tebliğde yer alan
esaslara göre gerçekleştirilen vergilendirmenin %85 şartının gerçekleştiği
2010 yılına ilişkin mükellefin başvurusu ve YMM Raporuna istinaden
düzeltilecektir. 3.8. Uygulamanın Başlangıcı ve İstisna
Uygulamasında Süre 3218
sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesinin değiştirilen ikinci fıkrasının (b)
bendinde yer alan ücret istisnası, 1/1/2009 tarihinden geçerli olmak üzere
Kanunun yayımı tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş olup, Avrupa Birliğine
tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna
kadar uygulanacaktır. 4. İstisna Uygulamasında Özellik
Gösteren Hususlar -
Bölge içinde faaliyette bulunan mükelleflerden yıl içinde faaliyetine son
verenlerin söz konusu istisnadan yararlanıp yararlanamayacaklarının
tespitinde, faaliyette bulunulan süreye ait üretim ve satış tutarı esas
alınacaktır. -
Gelir vergisinden istisna edilen ücretlerde üst sınır bulunmadığından,
ücretler üzerinden hesaplanan vergi tutarının tamamı istisna edilecektir. -
Birden fazla konuda (üretim, mal satışı vs.) faaliyette bulunmak üzere izin
alınması halinde, sadece üretim faaliyetinin yürütüldüğü işyerleri itibarıyla
Sosyal Güvenlik Kurumuna (Devredilen Sosyal Sigortalar Kurumu) verilen aylık
prim ve hizmet belgesinde yer alan işçilere ilişkin ücretler üzerinden söz
konusu istisna uygulanacaktır. -
Yurt içinden serbest bölgeye fason imalat kapsamında getirilen veya dahilde
işleme rejimi kapsamında yurt dışından bölgeye getirilen maddelerin bölge
içinde çeşitli işlemlere tabi tutulduktan sonra ülke içine geri gönderilen
veya bu ürünlerden yurt dışına ihraç edilen ürün bedelleri, %85 ihracat
tutarının hesaplanmasında dikkate alınmayacaktır. Bölgedeki işletmelerin
fason imalat yanında ayrıca bölge içinde üretim ve ihracat yapmaları
durumunda ise, Kanunda belirtilen şartları taşıyıp taşımadıklarının
tespitinde fason imalat dışında üretim yapılan ve ihraç edilen ürün bedelleri
dikkate alınacaktır. -
Serbest bölge dışında üretilerek bölgeye getirilen ve bölgede sadece
paketleme ve ambalajlama gibi bir takım işlemlere tabi tutulan ürünlerin daha
sonra serbest bölgeden yurt dışına ihraç edilmesinde, ürün esas olarak bölge
içinde üretilmediğinden, söz konusu ürünle ilgili olarak istisna hükümleri
uygulanmayacaktır. -
Serbest bölgede faaliyette bulunmak üzere 6/2/2004 tarihinden önce veya sonra
ruhsat alan mükelleflerden bu Tebliğde belirtilen şartları yerine getirenler
de istisnadan yararlanacaklardır. -
Birden fazla takvim yılında tamamlanan imalat işlerinde, imalatın tamamlanıp
satışın yapıldığı yılda ürün toplam FOB bedelinin %85’ini yurt dışına ihraç
eden mükelleflerin, imalat süresi içinde istihdam ettikleri personel
ücretlerine istisna uygulanacaktır. -
Yurt dışına ihraç edilen ürünlerin toplam FOB bedelinin tespitinde, satışa
ilişkin belgenin yasal defterlere kayıt edildiği tarihteki T.C. Merkez
Bankasınca ilan edilen döviz alış kurları esas alınacaktır. -
İstisna şartlarının ihlal edilmesi halinde, yıl içinde işten ayrılan personel
dahil uygulanan gelir vergisi tevkifat istisnası nedeniyle tecil edilen
vergiler cezasız olarak, gecikme zammıyla birlikte işverenden tahsil
edilecektir. 5. İstisna Şartlarının Gerçekleşmemesi Serbest
bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin imal ettikleri ve yurt dışına ihraç
ettikleri ürün satış tutarlarının ürün toplam satış tutarlarına oranı,
Kanunda öngörülen oranda gerçekleşmemesi halinde, yıl içinde vergi dairesince
tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil edilen gelir vergisi işverenden cezasız
olarak, gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir. Bu
durumdaki mükellefler tarafından Ek:1’de yer alan ve aylık muhtasar beyanname
ekinde ilgili vergi dairesine verilerek vergi dairesince tecil edilen gelir
vergisi tutarı, vergi cezası uygulanmadan 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde
yer alan oranda gecikme zammıyla birlikte tahsil edilecektir. 213
sayılı Kanun hükümlerine göre düzeltme işlemi yapılarak mükellefe gelir
vergisi kesintisinin red ve iade edilmesi durumunda, tahsil edilen gecikme
zammı iade konusu olmayacaktır. Ancak, gecikme zammı ödemek durumunda
kalmamak için mükelleflerin yıl içinde gelir vergisi kesintisini beyan ederek
ödemeleri ve %85 ihraç şartını gerçekleştirmeleri halinde, yıl sonunda
istisnadan faydalanmaları mümkün bulunmaktadır. 6. Ücret İstisnasının Uygulanmayacağı
Haller Serbest
bölgedeki ücret istisnası, bu bölgelerde üretilen ürünlerin toplam FOB
bedelinin en az %85’inin yurt dışına ihraç edilmesi halinde mümkün olup, aşağıda
belirtilen hallerde ücret istisnasından yararlanılamayacaktır. -
Serbest bölgede üretilen ürünlerin toplam FOB bedelinin %85’inden az bir
kısmın yurt dışına ihraç edilmesi halinde çalışanlara ödenen ücretler, -
Serbest bölgede çalışan personelin çeşitli nedenlerle serbest bölge dışında
çalıştığı sürelere ilişkin ödenen ücretler, -
Serbest bölgede üretim faaliyeti dışında hizmet veya mal satışı
faaliyetlerinde bulunan mükellefler nezdinde çalışanlara ödenen ücretler, -
Tebliğ ekinde yer alan belgeleri belirtilen süreler içinde ilgili vergi
dairesine vermeyen mükelleflerin istihdam ettikleri çalışanlara ödenen
ücretler. 7. Diğer Hususlar 7.1. Asgari Geçim İndirimi
Uygulaması Serbest
bölgelerdeki ücret istisnası, bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin
en az %85’inin yurt dışına ihraç edilmesi halinde, tecil edilen verginin
terkin edilmesi şeklinde uygulanacaktır. İstisna
uygulamasında, asgari geçim indirimi mahsup edilerek kalan tutar tecile konu
olacaktır. Bu nedenle, asgari geçim indirimi Gelir Vergisi Kanununun 32 nci
maddesi ile 265 Seri Numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğinde belirtilen usul
ve esaslara göre hesaplanarak Ek.1’de yer alan asgari geçim indirimine
ilişkin satırda gösterilecek ve muhtasar beyannamenin ilgili sütununa aktarılacaktır. 7.2. Ürün İhracatına İlişkin
Oranın Değişmesi Kanunda
yer alan düzenlemeye göre, bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az
%85'ini yurtdışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele
ödedikleri ücretler gelir vergisinden müstesna tutulmuş olup, bu oranı %50'ye
kadar indirmeye ve kanuni seviyesine kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu
yetkili kılınmıştır. Bu
yetkiye istinaden maddede yer alan oranın indirilmesi veya kanuni seviyesine kadar yükseltilmesi
halinde, %85 oranı yerine yeni belirlenen oran esas alınacaktır. 7.3. Ocak ve Şubat 2009 Dönemlerine
İlişkin Uygulama 3218
sayılı Kanunun değişik geçici 3 üncü maddesinde yer alan ücret istisnasından
yararlanmak istenmesi halinde, Ocak-2009 vergilendirme dönemine ait olup
Şubat ayı içinde beyan edilmesi gereken gelir vergisi tevkifat tutarı, bu Tebliğde
açıklanan usul ve esaslar dâhilinde Şubat ayına ait olup Mart ayında
verilecek muhtasar beyannameye dahil edilecektir. Vergi dairesince Ocak ve
Şubat 2009 vergilendirme dönemlerine ait tutarlar birlikte tecil edilecektir.
7.4. Damga Vergisi ve Harç İstisnası
Uygulaması 3218
sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi
uyarınca, 6/2/2004 tarihine kadar (bu tarih dahil) serbest bölgede faaliyette
bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin, bu bölgelerde gerçekleştirdikleri
faaliyetlere ilişkin damga vergisi ve harç istisnasının uygulanma süresi
31/12/2008 tarihi itibarıyla sona ermiştir. Anılan
Kanunun geçici 3 üncü maddesinin 5810 sayılı Kanunla değişik ikinci
fıkrasının (c) bendi uyarınca, serbest
bölgelerde faaliyette bulunan mükelleflerin, Avrupa Birliğine tam üyeliğin
gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar, bu
bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetler ile ilgili olmak kaydıyla yaptığı
işlemler harçtan, bu işlemlere ilişkin düzenlenen kâğıtlar damga vergisinden
müstesnadır. Öte
yandan, 3218 sayılı Kanun kapsamında serbest bölge sınırları içerisinde
faaliyet gösteren firmaların, Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği
tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar, münhasıran serbest
bölgelerdeki faaliyetleriyle ilgili olarak istihdam ettikleri personele
ödenen ücretlere ilişkin düzenlenen kâğıtlardan da damga vergisi aranılmaması
gerekmektedir. Tebliğ olunur. ——————————— ¹ 25/11/2008 tarihli ve 27065 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır. |
||||||